Рекомендации по определению уровня существенности в аудите

Одобрено Методологическим советом
по аудиторской деятельности
Министерства финансов
Республики Беларусь
Решение № 3 от 14 мая 2004 г.

РЕКОМЕНДАЦИИ
ПО ОПРЕДЕЛЕНИЮ УРОВНЯ
СУЩЕСТВЕННОСТИ В АУДИТЕ

ГЛАВА 1.
ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ.

1. Рекомендации по определению уровня существенности в аудите (далее – Рекомендации) разработаны в соответствии со статьей 22 Закона Республики Беларусь “Об аудиторской деятельности” (далее - Закон) на основании республиканского правила аудиторской деятельности “Существенность и аудиторский риск”, утвержденного постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 6 марта 2001 г. № 24 (далее – Правило).

2. Целью Рекомендаций является унификация принципов и подходов, которые могут быть использованы аудиторскими организациями и аудиторами – индивидуальными предпринимателями (далее – аудиторская организация) при определении уровня существенности в качестве критерия для выражения аудиторского мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности (далее – аудиторское мнение).

3. Для целей подготовки и выражения аудиторского мнения аудиторская организация, руководствуясь настоящими Рекомендациями и вышеназванным Правилом, обязана самостоятельно разработать методику расчета уровня существенности и установить систему базовых показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности, используемых для его расчета.

4. Информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях аудируемого лица считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принятые на основе бухгалтерской (финансовой) отчетности данного аудируемого лица.

В связи с тем, что бухгалтерская отчетность имеет широкий круг пользователей, у каждого из них может быть свое представление о существенности информации, содержащейся в бухгалтерской отчетности (например, для акционеров существенной является информация о результатах деятельности акционерного общества, динамике прибыли и реальности активов; для потенциальных инвесторов существенна информация о финансовой устойчивости предприятия, возможных изменениях спроса на производимую продукцию, рентабельности вложений и реальности инвестиционных проектов). Однако в большинстве случаев пользователей бухгалтерской отчетности интересует информация:

о результатах финансово-хозяйственной деятельности организации (прибылях и убытках);

о динамике финансовых показателей организации за несколько отчетных периодов;

об обеспеченности и реальности к взысканию дебиторской задолженности, отраженной в бухгалтерской отчетности;

о полноте и реальности кредиторской задолженности, отраженной в бухгалтерской отчетности;

о намерениях организации относительно ликвидации или о существенном сокращении деятельности, либо о сохранении нормальных условий хозяйствования;

о фактическом наличии отраженных в бухгалтерской отчетности активов организации, степени их ликвидности и сопоставимости их балансовой оценки с реальными рыночными ценами.

5. Понятие “существенность”, определяющее результат взаимодействия количественных и качественных критериев оценки показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности, является базовым в аудите, так как именно в зависимости от установленного уровня существенности определяется размер допустимой ошибки в отчетности и, соответственно, формируется аудиторское мнение о ее достоверности. В отличие от ревизии или судебно-бухгалтерской экспертизы аудиторская организация при проведении аудита не обязана проверять бухгалтерскую (финансовую) отчетность в полном объеме и оценивать нарушения с абсолютной степенью точности. С целью получения аудиторских доказательств достаточно проверить некоторый объем документов и хозяйственных операций за отчетный период, позволяющий выразить аудиторское мнение о достоверности отчетности во всех ее существенных аспектах.

Вне зависимости от того, что представление о существенности носит субъективный характер, аудиторская деятельность требует максимально возможного ограничения влияния субъективных факторов на результаты аудиторских проверок.

6. Под существенностью в аудите понимается величина пропусков и искажений, а также неправильного толкования фактов бухгалтерской информации, содержащихся в бухгалтерской (финансовой) отчетности, которая при сопутствующих обстоятельствах делает возможным изменение экономического решения, принятого заинтересованными пользователями на основе такой информации. При этом во внимание следует принимать две стороны существенности: качественную и количественную.

7. Уровень существенности – это совокупный размер допустимых искажений в данных бухгалтерской отчетности, который не оказывает влияния на качество решений, принимаемых пользователями на основании анализа этой отчетности.

8. При определении количественной стороны существенности аудиторской организации следует оценить, превосходят ли по отдельности и в сумме обнаруженные и вероятные искажения показателей бухгалтерской отчетности установленный для этой отчетности уровень существенности.

Следует помнить, что выявленные отклонения показателей бухгалтерской отчетности могут быть несущественными в количественном значении, но при этом по качественным признакам способны оказать серьезное влияние на решения, принимаемые пользователями этой отчетности.

Например, при проведении проверки правильности отнесения затрат на себестоимость продукции аудиторской организацией выявлено завышение затрат на сумму 1500 денежных единиц (далее – ден. ед.). при этом общая сумма затрат составляла 1200 000 ден. ед.

1500 / 1200000 х 100% = 0,125%.

Ошибка в 0,125% в количественном значении является несущественной. Однако если проверка проводилась выборочно, и объем выборки составил 25000 ден. ед., то:

1500 / 25000 х100% = 6%.

Если соотнести 6% с общим объемом затрат 1200 000 ден. ед., являющимся проверяемой (генеральной) совокупностью, вероятный размер ошибки в отчетности составит:

1200 000 х 6% = 72 000 ден. ед.

Но с абсолютной точностью аудиторская организация не может утверждать, что в бухгалтерской отчетности содержится ошибка на сумму 72 000 ден. ед. Поэтому при отсутствии дополнительных доказательств наличия такой ошибки, аудиторской организацией может быть дана только оценка возможных последствий выявленного нарушения. Однако если при проверке было установлено, что к авансовому отчету в оправдание произведенных расходов были приложены фиктивные или подложные документы, и сумма в 1500 ден. ед присвоена материально ответственным лицом, нарушение по качественным признакам однозначно становится существенным. Объясняется это тем, что независимо от суммы, хищение денежных средств, а также подлог документов относятся к экономическим преступлениям, ответственность за совершение которых предусмотрена законодательством. Подобные факты впоследствии могут привести аудируемое лицо не только к серьезным финансовым потерям, но и подорвать доверие к его должностным лицам, вызвать сомнение в эффективности систем управления и контроля.

9. При определении качественной стороны существенности бухгалтерской информации аудиторская организация должна установить, носят или не носят существенный характер отмеченные в ходе проверки отклонения порядка ведения финансово-хозяйственных операций от требований законодательства.

К серьезным нарушениям, несущественным по количественным признакам, относятся нарушения, которые могут повлечь за собой санкции, способные поставить нормальную работу аудируемого лица под угрозу. Например, нарушения, которые влекут за собой уголовную ответственность руководителей либо штрафные санкции, налагаемые на субъект хозяйствования и являющиеся значительными по отношению к его валюте баланса и прибыли: осуществление лицензируемой деятельности без соответствующих лицензий, хищения, незаконные выплаты и поступления, независимо от их количественного значения, незаконное использование чужого товарного знака и другие. Также должны учитываться применяемые аудируемым лицом принципиально неверные подходы к совершению хозяйственных операций и их отражению на счетах бухгалтерского учета, некорректные алгоритмы расчетов, недостаточное или неадекватное описание учетной политики и тому подобное. Даже если в проверяемом периоде эти операции и факты не оказали существенного влияния на формирование статей баланса в связи с их малочисленностью, аудиторская организация должна спрогнозировать и оценить вероятность их потенциального влияния при увеличении числа аналогичных операций и фактов в будущем.

10. Применение в аудите уровня существенности позволяет:

не принимать во внимание незначительные данные, но при этом показывать всю важную для пользователей информацию;

определять влияние величин отдельных объектов бухгалтерского учета на сумму и структуру баланса, а также на финансовые результаты и исследовать те бухгалтерские операции, влияние которых на величину активов, пассивов и финансовых результатов значительно;

подтверждать не абсолютную точность данных бухгалтерской отчетности, а ее достоверность во всех существенных значениях.

11. Под достоверностью отчетности во всех ее существенных значениях в аудите понимается такая степень достоверности, при которой пользователь получит из отчетности правильные ответы на интересующие вопросы, может сделать на ее основании правильные выводы и принять экономически верные решения.

12. Ошибка в аудите считается существенной, если ее пропуск (необнаружение) значительно искажает показатели бухгалтерской отчетности и может повлиять на решения, принимаемые пользователями на основании этой отчетности.

13. Вероятная ошибка в аудите - это ошибки в бухгалтерском учете и отчетности, которые в силу выборочного характера процедур проверки и (или) ограничений, присущих любой системе бухгалтерского учета, не могут быть точно определены аудитором.

14. Нахождение уровня существенности необходимо в следующих случаях:

при планировании аудиторской проверки и определении перечня аудиторских процедур, времени на их проведение, их объектов, в том числе объектов, не включаемых в план проверки;

при планировании объема выборки и его корректировке в процессе проверки;

при оценке результатов проверки и влияния выявленных нарушений на достоверность бухгалтерской отчетности, то есть на форму выражения аудиторского мнения и характер поясняющих пунктов.

ГЛАВА 2.
ВЫБОР ПОКАЗАТЕЛЕЙ ДЛЯ РАСЧЕТА УРОВНЯ СУЩЕСТВЕННОСТИ

15. При определении уровня существенности аудиторская организация должна использовать наиболее важные показатели бухгалтерской (финансовой) отчетности, характеризующие финансово-хозяйственную деятельность аудируемых лиц, которые называются базовыми показателями.

В соответствии с Правилом аудиторским организациям необходимо самостоятельно разработать для себя систему базовых показателей и порядок определения уровня существенности, а затем применять их на постоянной основе. Изменение принятой системы базовых показателей и установленного порядка определения уровня существенности допускается, если для этого возникли следующие причины:

изменение законодательства в области бухгалтерского учета, налогообложения или аудита (например, переход на новый Типовой план счетов),

изменение структуры клиентов аудиторской организации (например, в дополнение к общей лицензии на аудиторскую деятельность получена лицензия на проведение аудита в банках);

смена руководства и реорганизация аудиторской организации (если подходы к определению уровня существенности у нового руководства коренным образом отличаются от ранее принятых в организации подходов).

16. Уровень существенности должен определяться в тех денежных единицах, в которых ведется бухгалтерский учет и составляется отчетность, подлежащая аудиту. Для расчета уровня существенности, как правило, выбираются три категории базовых показателей:

числовые значения остатков на счетах бухгалтерского учета,

числовые значения статей баланса;

показатели бухгалтерской отчетности.

17. В качестве базы для расчета уровня существенности может быть выбрана каждая из трех групп показателей, могут быть взяты две или сразу все три группы. В каждом конкретном случае выбор тех или иных счетов, статей и показателей зависит от качественных и количественных характеристик бухгалтерской информации. При этом могут использоваться, как итоговые, так и усредненные показатели текущего года, а также значения финансовых показателей предшествующих лет, но с учетом динамики их изменения.

18. В связи с тем, что сама отчетность и аудиторское заключение адресованы многочисленным пользователям, выбор базовых показателей для расчета уровня существенности определяется их важностью для пользователей бухгалтерской отчетности. Однако при выборе единой базы для всех групп пользователей, интересы которых различны, для определения уровня существенности при разных условиях и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемых лиц следует пользоваться показателями, которые наименее подвержены рискам отраслевого и общеэкономического характера и (или) наиболее предсказуемы в хозяйственной деятельности аудируемого лица. При этом должна учитываться специфика отрасли, форма собственности, сфера и масштабы деятельности, финансовые результаты, структура баланса.

19. Аудиторская организация может рассматривать существенность на уровне бухгалтерской отчетности в целом, в отношении отдельных счетов бухгалтерского учета, отдельных операций или групп операций, а также в отношении порядка раскрытия информации о финансовых операциях. В результате возможно получение набора различных уровней существенности для одного и того же аудируемого лица в зависимости от рассматриваемого аспекта бухгалтерской отчетности.

20. Важным является определение групп значимых счетов бухгалтерского учета. К значимым счетам рекомендуется относить счета, которые могут содержать ошибки, существенно влияющие на содержание отчетности. Признание счета значимым указывает на необходимость повышенного внимания к движению средств по данному счету и, соответственно, такой счет следует учитывать при определении уровня существенности и (или) объемов выборки.

Критериями отнесения счетов бухгалтерского учета к значимым являются:

наличие сальдовых остатков, превышающих уровень существенности;

большие обороты по счету в течение отчетного периода;

наличие необычных проводок.

Дополнительными причинами для отнесения счета к значимому и требующему повышенного внимания могут служить также операции по счету, подтверждаемые документами, которые:

содержат субъективные оценки работников аудируемого лица (например, определение размера резерва по сомнительным долгам);

связаны с рутинной обработкой данных, представляющих собой подробную информацию о совершаемых и отражаемых в бухгалтерских регистрах операциях (записи о кредиторской и дебиторской задолженностях, расчетах с персоналом по оплате труда, основных средствах);

на начало страницы